Anotações do procedimento e do processo tributário - Richard Manso

Richard Manso

 

Richard manso - Especialista em Direito Processual Lato Sensu. Pós Graduado UFAL - Universidade Federal de Alagoas.

 

ANOTAÇÕES DO PROCEDIMENTO E DO PROCESSO TRIBUTÁRIO

 

 

1 . Teoria do Contrato Social:

 

Inicialmente, é interessante aduzir alguns pontos sobre o contrato social, a fim de que possamos sentir a natureza humana do nascimento dos compromissos entre o Estado e os Cadadãos, entre os Cidadãos e o Estado. Então, sobre a Teoria do Contrato Social, que resume-se EM AFIRMAR que o homem, necessitando viver em sociedade, fez entrega de todos os seus direitos individuais a uma só pessoa, que soberanamente administra todos os problemas da comunidade, ao meu sentir, deposita a propositura das formas de resolução da questão pairada sobre os tributos, para o fim de justificar o retorno ao povo, através do administrador estado. Vejamos o seguinte:

 

Rousseau afirma, que na sociedade contratualista, cada um dando-se a todos, não se dá a ninguém, e com a junção do esforço conjunto, e, numa sociedade que não aliena ninguém e vive sob o princípio da igualdade de seus membros, com liberdade para cada um, não há necessidade de ser imposta a vontade alheia, possibilitando a criação de um organismo social organizado. Com efeito, em razão deste pensamento, surgiu a definição moderna de estado, com organização social e obrigação de prestação de serviços essenciais a todos que fazem parte da comunidade, gerando, destarte, despesas, tomando-se, como solução para efetivar a prestação dos serviços, o tributo, que deve ser pensado de forma equilibrada e razoável, com igualdade de distribuição a todos.

 

 

2 .  Conceito Legalista de Tributos no Brasil:

 

O conceito de tributo foi introduzido no sistema tributário nacional no Código Tributário Nacional (CTN) em seu artigo 3º, nos seguintes termos: “tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada”.

 

OBS: O termo tributo tem como definição histórica, a prestação pecuniária ou bens, arrecadados pelo Estado com a finalidade de atender as despesas estatais. Modernamente, sendo vigente o Estado Democrático de Direito, o tributo nasce de lei, sendo pago pelo cidadão (Pessoa Física), e pela Empresa (Pessoa Jurídica), para colaborar com o custeio das despesas que supostamente serão revertidas para o povo.

 

3. A criação do Tributo:

 

A instituição em lei do tributo é decorrente do princípio da legalidade que veda os entes da federação brasileira exigir ou aumentar tributos sem lei que o estabeleça, como regra.

 

 

Artigo 142 do CTN:

Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento administrativo tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, sendo caso, propor a aplicação da penalidade cabível.

 

 

O CTN e a Constituição Federal definem o que são tributos:

 

Os impostos cuja obrigação tem por fato gerador uma situação independente de qualquer atividade estatal específica, relativa ao contribuinte; as taxas que têm como fato gerador o exercício regular do poder de polícia, ou a utilização, efetiva ou potencial, de serviço público específico e divisível, prestado ao contribuinte ou posto à sua disposição; as contribuições de melhorias instituídas para fazer face ao custo de obras públicas de que decorra valorização imobiliária, tendo como limite total a despesa realizada e como limite individual o acréscimo de valor que da obra resultar para cada imóvel beneficiado; os empréstimos compulsórios que tem o escopo de atender a despesas extraordinárias, decorrentes de calamidade pública, de guerra externa ou sua iminência e investimento público de caráter urgente e de relevante interesse nacional; e as contribuições sociais, de intervenção no domínio econômico e de interesses de categorias profissionais que funcionarão como instrumento de sua atuação nas respectivas áreas.

 

 

O conceito de tributo foi introduzido no sistema tributário nacional no Código Tributário Nacional (CTN) em seu artigo 3º, nos seguintes termos: “tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada”.

Ser uma ‘prestação pecuniária compulsória’ significa que ocorrendo a hipótese tributaria haverá a obrigação do individuo de fazer o pagamento do tributo ao Estado. A compulsoriedade permite que o Estado exija o pagamento podendo se utilizar dos meios legais para a satisfação de seu crédito.

O pagamento ‘em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir’ ratifica o fato do tributo ser uma prestação pecuniária que deva corresponder a uma prestação em dinheiro expressa em moeda corrente, sendo vedado seu pagamento in natura ou in labore (ou seja, por meio da entrega de bens, produção ou prestação de serviços em troca da quitação de tributos). O tributo é uma prestação sempre in pecunia, em moeda ou valor que nela possa se exprimir.

Ex: Admite-se, assim, no direito tributário pátrio, após o advento da LC 118/05, a dação em pagamento de bens imóveis como forma de satisfação da obrigação tributária

O art. 156, XI do CTN é claro no sentido de que a dação em pagamento de bens IMÓVEIS extingue o crédito tributário, mas nunca a dação em pagamento de bens MÓVEIS. Desse modo, o contribuinte poderá quitar o tributo com um imóvel, mas nunca com um carro.

A prestação tributária é compulsória, ou seja, o contribuinte não pode se eximir da imposição legal. O dever de pagar o tributo independe da vontade de quem figura como obrigado (sujeito passivo). É uma obrigação decorrente diretamente da lei, e não, por exemplo, do contrato ou da declaração unilateral ou bilateral de vontade.

Obs: A obrigação tributária não se confunde com a obrigação civil, pois aquela é ex lege e independendo da vontade das partes. Já a obrigação civil, depende da vontade, ou seja, se trata de uma obrigação ex voluntatis.

Ademais, o tributo somente poderá ser instituído por lei. A criação do tributo pode se dar por lei ordinária e, de acordo com o Supremo Tribunal Federal, a medida provisória também é um instrumento hábil a criação do tributo, uma vez que tem força de lei. De acordo com o STF, desde que atendidos os requisitos de relevância e urgência e a situação não esteja reservada a lei complementar, é possível que um tributo seja objeto de medida provisória. Tudo isso na forma dos arts. 62 e 150, I da Constituição e 97 do CTN.

No julgamento do RE 138.284 (RTJ, 143/313, Rel. Carlos Velloso), o STF fixou que medida provisória poderia criar ou majorar tributos. No julgado, o Supremo entendeu ainda que apenas não se deveria editar medidas provisórias sobre matéria reservada a lei complementar. Inclusive, tal vedação encontra previsão constitucional expressa, na forma do art. 62, § 1º, III.

Encontramos uma dessas situações de reserva de lei complementar no art. 148 da CF que dispõe:“A União, mediante lei complementar, poderá instituir empréstimos compulsórios:”

O tributo também não tem natureza sancionatória. A hipótese de incidência do tributo é sempre uma situação lícita. O tributo não tem caráter punitivo; ele decorre não da prática de um ilícito, como é o caso das multas, mas sim da presença da capacidade contributiva (de contribuir para o sustento do Estado).

A multa nunca terá natureza jurídica tributária. Nunca será um tributo. E o tributo nunca será uma sanção, uma punição por um ato ilícito.

No entanto, a multa, apesar de não ter natureza jurídica tributária, quando inadimplida, será cobrada pelo estado pelo rito previsto na LEF (Paradigma: A penalidade, por pressuposto lógico, não pode ser incluída no conceito de tributo (art. 3º do CTN), mas, conforme mencionado, será abrangida na definição de dívida ativa tributária ou não tributária, conforme sua procedência. Veja-se da Resp 1248719 / PR; Ministro HERMAN BENJAMIN; DJe 30/05/2011 STJ).

A cobrança do tributo é uma atividade plenamente vinculada. A atividade vinculada é aquela em que não cabe ao intérprete da lei, qualquer margem de discricionariedade, não cabe análise de conveniência e oportunidade, devendo praticar o ato, conforme a determinação legal. Assim, o comando legal não permite que a autoridade responsável pela administração do tributo preencha campo de indeterminação algum com seu juízo pessoal, subjetivo, já que a atividade tributária é plenamente vinculada (o ato vinculado é aquele em que o administrador público deve praticá-lo, conforme a determinação legal, não cabendo a ele qualquer análise subjetiva, tendo que praticar o ato conforme a lei).

A cobrança do tributo é um procedimento plenamente vinculado.

O Art. 142 do CTN dispõe de forma clara sobre o lançamento tributário: “Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito tributário, pelo lançamento, assim entendido o procedimento administrativo tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, sendo caso, propor a aplicação da penalidade cabível.”

O que é o lançamento? É o Procedimento administrativo de apuração do tributo devido. Esse procedimento é obrigatório, sob pena de responsabilidade funcional. Ou seja, o fiscal da receita não pode se esquivar de lançar sob pena de responsabilidade funcional, devendo responder pessoalmente, caso o faça.

 

OBS: A decadência, prevista no artigo 173 do CTN, representa a perda do direito da Fazenda Pública Federal, Estadual ou Municipal, constituir, através do lançamento, o crédito tributário, em razão do decurso do prazo de 5 anos, contado: ... A contagem do prazo decadencial não se interrompe nem se suspende.

 

PRESCRIÇÃO E DECADÊNCIA DE TRIBUTOS NO BRASIL

 

A prescrição e a decadência são situações distintas de extinção do direito à exigibilidade do crédito tributário.

 

DECADÊNCIA

 

A decadência, prevista no artigo 173 do CTN, representa a perda do direito da Fazenda Pública Federal, Estadual ou Municipal, constituir, através do lançamento, o crédito tributário, em razão do decurso do prazo de 5 anos, contado:

 

—do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado;

—da data em que se tornar definitiva a decisão que houver anulado, por vicio formal, o lançamento anteriormente efetuado.

 

A contagem do prazo decadencial não se interrompe nem se suspende.

 

Lançamento por Homologação

 

No lançamento por homologação, o dispositivo aplicável à decadência é o Art. 150 em seu § 4.º do CTN:

"Se a lei não fixar prazo a homologação, será ele de cinco anos, a contar da ocorrência do fato gerador; expirado este prazo sem que a fazenda tenha se pronunciado, considera-se homologado o lançamento e definitivamente extinto o crédito, salvo se comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação."

IRPJ E CSLL

 

Desde a edição da Lei 8.383/1991, em função dos seus artigos 38 a 44 e alterações subseqüentes, o IRPJ e a CSLL são tributos cujo lançamento, por homologação, está disciplinado no art. 150 do Código Tributário Nacional, cujo prazo decadencial de 5 (cinco) anos conta-se da data de ocorrência do fato gerador.

 

CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA (INSS)

 

Através da Súmula Vinculante nº 08, o Supremo Tribunal Federal (STF) determinou que os prazos de decadência e prescrição das contribuições previdenciárias (do tipo INSS, SESI, SAT, etc.) são de 5 anos e não de 10 como preconizado na lei ordinária 8.212/1991.

 

PRESCRIÇÃO

 

A prescrição extingue o direito, pertencente ao credor, da ação de cobrança do crédito tributário, também pelo decurso do prazo de 5 anos, contado da data da sua constituição definitiva (artigo 174 do CTN).

 

A contagem desse prazo prescricional se interrompe:

 

—pela citação pessoal feita ao devedor (até a LC 118/2005 – DOU 09.02.2005) – a partir de 09.06.2005 a prescrição se interrompe a partir de pelo despacho do juiz que ordenar a citação em execução fiscal;

—pelo protesto judicial;

—por qualquer ato judicial que constitua em mora o devedor;

—por qualquer ato inequívoco ainda que extrajudicial, que importe em reconhecimento do débito pelo devedor.

 

A interrupção da prescrição, em favor ou contra um dos obrigados, favorece ou prejudica aos demais (artigo 125, inciso III do CTN).

 

É importante observar que, enquanto a prescrição refere-se à perda da ação de cobrança do crédito lançado, a decadência é a perda do direito de lançar, ou seja, de constituir o crédito tributário.

 

A decadência extingue o direito; a prescrição tem por objeto a ação.

 

O prazo de decadência começa a correr desde o momento em que o direito nasce; a prescrição, desde o momento em que o direito é violado, ameaçado ou desrespeitado (porque nesse momento é que nasce a ação, contra a qual a prescrição se dirige).

 

A decadência supõe um direito que, embora nascido, não se tornou efetivo pela falta de exercício. a prescrição supõe um direito nascido e efetivo, mas que pereceu pela falta de proteção pela ação, contra a violação sofrida (LEAL. Antônio Luís da Câmara. Da Prescrição e da Decadência, 2a. ed., Rio, Forense, 1959, p. 115-6 e 114).

 

O Código Tributário Nacional prevê dois prazos preclusivos: surgindo a obrigação tributária, nasce para a Fazenda Pública o direito formativo de constituir o crédito tributário, no prazo de decadência de cinco anos, não sujeito a interrupção ou suspensão (CTN, art. 173); constituído o crédito tributário, a Fazenda Pública tem o direito de haver a prestação tributária, direito que se extingue (prazo de decadência, portanto), decorridos outros cinco anos (CTN, art. 174). Este segundo prazo, impropriamente denominado de prescricional, está, porém, sujeito a interrupção (CTN, art. 174, § único) e à suspensão.

 

FGTS – PRESCRIÇÃO

 

A Súmula nº 210 do STJ havia fixado o prazo prescricional do FGTS em 30 anos:‘‘A ação de cobrança das contribuições para o FGTS prescreve em 30 (trinta) anos’’.

Porém, o STF considerou inconstitucional este limite prescricional, fixando em 5 anos a prescrição para cobrança do FGTS - veja a notícia: STF: FGTS pode ser cobrado em 5 anos.

 

CRÉDITOS CONTRA A FAZENDA PÚBLICA

 

Os direitos creditórios contra a fazenda pública, estão sujeitos ao prazo prescricional previsto no art. 1º do Decreto nº 20.910, de 06 de janeiro de 1932, ou seja, 5 anos, cujo termo inicial é o primeiro dia do mês subsequente ao de sua apuração.

 

O artigo 1º da Lei nº 6.830/80 determina a aplicação subsidiária do Código de Processo Civil às execuções fiscais, o mesmo fazendo o art. 771 do CPC vigente, o que significa que em caso de vácuos ou lacunas na Lei de Execução Fiscal aplica-se o CPC.

CPC - Art. 771. Este Livro regula o procedimento da execução fundada em título extrajudicial, e suas disposições aplicam-se, também, no que couber, aos procedimentos especiais de execução, aos atos executivos realizados no procedimento de cumprimento de sentença, bem como aos efeitos de atos ou fatos processuais a que a lei atribuir força executiva.

Parágrafo único. Aplicam-se subsidiariamente à execução as disposições do Livro I da Parte Especial.

 

LEMBRANDO, QUE SEGUNDO DISPÕE O CPC VIGENTE:

 

Art. 1o O processo civil será ordenado, disciplinado e interpretado conforme os valores e as normas fundamentais estabelecidos na Constituição da República Federativa do Brasil, observando-se as disposições deste Código.

Art. 3o Não se excluirá da apreciação jurisdicional ameaça ou lesão a direito.

§ 1o É permitida a arbitragem, na forma da lei (ESTE DISPOSITIVO NÃO SE APLICA AO PROCEDIMENTO FISCAL).

§ 2o O Estado promoverá, sempre que possível, a solução consensual dos conflitos.

§ 3o A conciliação, a mediação e outros métodos de solução consensual de conflitos deverão ser estimulados por juízes, advogados, defensores públicos e membros do Ministério Público, inclusive no curso do processo judicial.

Art. 7o É assegurada às partes paridade de tratamento em relação ao exercício de direitos e faculdades processuais, aos meios de defesa, aos ônus, aos deveres e à aplicação de sanções processuais, competindo ao juiz zelar pelo efetivo contraditório.

Art. 8o Ao aplicar o ordenamento jurídico, o juiz atenderá aos fins sociais e às exigências do bem comum, resguardando e promovendo a dignidade da pessoa humana e observando a proporcionalidade, a razoabilidade, a legalidade, a publicidade e a eficiência.

Art. 9o Não se proferirá decisão contra uma das partes sem que ela seja previamente ouvida.

Parágrafo único. O disposto no caput não se aplica:

I - à tutela provisória de urgência;

II - às hipóteses de tutela da evidência previstas no art. 311, incisos II e III;

III - à decisão prevista no art. 701.

Art. 701. Sendo evidente o direito do autor, o juiz deferirá a expedição de mandado de pagamento, de entrega de coisa ou para execução de obrigação de fazer ou de não fazer, concedendo ao réu prazo de 15 (quinze) dias para o cumprimento e o pagamento de honorários advocatícios de cinco por cento do valor atribuído à causa.

Art. 10. O juiz não pode decidir, em grau algum de jurisdição, com base em fundamento a respeito do qual não se tenha dado às partes oportunidade de se manifestar, ainda que se trate de matéria sobre a qual deva decidir de ofício.

Art. 318. Aplica-se a todas as causas o procedimento comum, salvo disposição em contrário deste Código ou de lei.

Parágrafo único. O procedimento comum aplica-se subsidiariamente aos demais procedimentos especiais e ao processo de execução.

O processo administrativo tributário regula a prática dos atos da administração e do contribuinte no que se pode chamar de acertamento da relação tributária revisando o lançamento. Classifica-se em: impugnação de lançamento, restituição de tributo e consulta.

 

Na impugnação de lançamento o contribuinte impugna, no prazo de 30 dias, o auto de infração ou o lançamento, instalando-se o contencioso administrativo.

Na restituição cada tributo estabelece seu sistema em sua legislação.

A consulta é o instrumento que o contribuinte possui para esclarecer dúvidas quanto a determinado dispositivo da legislação tributária relacionado com sua atividade. O entendimento contido na resposta é vinculante, tanto para o contribuinte como para a Administração Tributária.

São diversos os processos tributários judiciais podendo ter natureza declaratória, constitutiva negativa ou mandamental. No Brasil prevalece o sistema de dualidade de jurisdições, ou seja, os tributos federais são julgados pela Justiça Federal e os tributos estaduais e municipais pela Justiça Estadual.

A Ação Declaratória é proposta pelo contribuinte visando à declaração de existência ou inexistência do crédito tributário e segue o rito ordinário.

A Ação Anulatória de Débito Fiscal visa a anulação de lançamento tributário e adota, igualmente a Ação Declaratória, o rito ordinário.

Na Ação de Consignação em Pagamento de Débito Fiscal o sujeito passivo consigna judicialmente a importância do credito fiscal nos casos de recusa de recebimento, ou subordinação deste ao pagamento de outro tributo ou de penalidade, ou ao cumprimento de obrigação acessória, de subordinação do recebimento ao cumprimento de exigências administrativas sem fundamento legal e de exigência, por mais de uma pessoa jurídica de direito público, de tributo idêntico sobre um mesmo fato gerador.

FATO HISTÓRICO – CURIOSIDADE:

A execução fiscal desde a época do Império possui legislação especial vigorando por mais de 30 anos o Decreto-lei número 960, de 1938. Com a entrada em vigor do Código de Processo Civil este passou a regular a execução fiscal até 1980 com o advento do atual sistema de execução fiscal regulado pela Lei 6830/80.

CONTINUIDADE AO PROCEDIMENTO FISCAL:

De acordo com o artigo 201, do CTN, constitui dívida ativa tributária a proveniente de crédito dessa natureza, regularmente inscrita na repartição administrativa competente, depois de esgotado o prazo fixado, para pagamento, pela lei ou por decisão final proferida em processo regular.

A execução fiscal é ajuizada com base na certidão extraída dos livros de inscrição da dívida ativa. A dívida regularmente inscrita goza da presunção de certeza e liquidez e tem o efeito de prova pré-constituída sendo a presunção relativa que pode ser ilidida por prova inequívoca, a cargo do sujeito passivo ou do terceiro a que aproveite.

A execução fiscal se desenvolve com o despacho do juiz que determina, inicialmente, a citação, a penhora se não for paga a dívida, nem garantida a execução, por meio de depósito ou fiança, arresto, se o executado não tiver domicílio ou dele se ocultar, registro da penhora ou do arresto e avaliação dos bens penhorados ou arrestados.

De acordo com a Lei de Execuções Fiscais (LEF) a citação será para que no prazo de cinco dias, o executado pague a dívida com os juros e multa de mora e encargos indicados na Certidão de Dívida Ativa, ou garantir a execução.

De regra, a citação será feita pelo correio, com aviso de recepção. A citação pelo correio considera-se feita na data da entrega da carta no endereço do executado, ou, se a data for omitida, no aviso de recepção, dez dias após a entrega da carta à agência postal. Se o aviso de recepção não retornar no prazo de quinze dias da entrega da carta à agência postal, a citação será feita por Oficial de Justiça ou por edital.

A penhora ou arresto de bens obedecerá à seguinte ordem: dinheiro, título da dívida pública, bem como título de crédito, que tenham cotação em bolsa, pedras e metais preciosos, imóveis, navios e aeronaves, veículos, móveis ou semoventes e direitos e ações.

Poderá o devedor oferecer embargos no prazo de trinta dias quando irá formar-se um juízo cognitivo. O executado deverá garantir a execução com depósito em dinheiro, à ordem do Juízo em estabelecimento oficial de crédito, que assegure atualização monetária, fiança bancária, nomeando bens à penhora ou indicando à penhora bens oferecidos por terceiros e aceitos pela Fazenda Pública.

Não são admissíveis embargos do executado antes de garantida a execução. Nos embargos o executado deverá alegar toda matéria útil à defesa, requerer provas e juntar aos autos os documentos e rol de testemunhas.

A reconvenção, a compensação, e as exceções, não são cabíveis, salvo as de suspeição, incompetência e impedimentos, serão argüidas como matéria preliminar e serão processadas e julgadas com os embargos.

Recebidos os embargos, o Juiz mandará intimar a Fazenda, para impugná-los no prazo de trinta dias, designando, em seguida, audiência de instrução e julgamento.

Caso o executado não ofereça embargos ou estes sejam rejeitados, se inicia a fase expropriatória com o leilão dos bens penhorados ou com sua adjudicação pela Fazenda Pública.

Nessa fase o juiz designará dia e hora para o leilão do bem penhorado através do edital de leilão e intimação. Se o bem não alcançar lance igual ou superior a avaliação será arrematado por quem oferecer quantia não inferior a 60% dessa avaliação em segundo leilão.

A Fazenda Pública poderá adjudicar os bens penhorados antes do leilão, pelo preço da avaliação ou depois do leilão, se não houver licitante, pelo preço da avaliação ou havendo licitantes, com preferência, em igualdade de condições com a melhor oferta.

Ressalta-se que, segundo pesquisa feita pela Procuradoria Geral da Fazenda Nacional, do início do processo administrativo até o fim da execução fiscal leva-se em média 16 anos dividindo-se esse período em quatro anos e três meses na fase administrativa, sete anos no curso da execução fiscal, cinco anos discutindo os embargos a execução, verificando-se, no modelo atual, a existência de pelo menos três possibilidades de discussão do mesmo débito fiscal.

Obs:

CTN - Art. 96. A expressão "legislação tributária" compreende as leis, os tratados e as convenções internacionais, os decretos e as normas complementares que versem, no todo ou em parte, sobre tributos e relações jurídicas a eles pertinentes.

Art. 100. São normas complementares das leis, dos tratados e das convenções internacionais e dos decretos:

I - os atos normativos expedidos pelas autoridades administrativas;

II - as decisões dos órgãos singulares ou coletivos de jurisdição administrativa, a que a lei atribua eficácia normativa;

III - as práticas reiteradamente observadas pelas autoridades administrativas;

IV - os convênios que entre si celebrem a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios.

Parágrafo único. A observância das normas referidas neste artigo exclui a imposição de penalidades, a cobrança de juros de mora e a atualização do valor monetário da base de cálculo do tributo.

Comentário: Muitos confundem a definição dos incisos I e II, do art. 100, do CTN. Todo e qualquer ato normativo expedido pelas autoridades administrativas é considerado norma complementar. Contudo, as decisões dos órgãos administrativos somente o serão se houver lei atribuindo-lhes eficácia normativa. Veja que esta restrição não se aplica ao inciso I.

Outro ponto de destaque é o parágrafo único do art. 100. Trata-se de casos em que a norma complementar, editada em desconformidade com determinada lei tributária, foi estritamente observada pelo sujeito passivo. Posteriormente, a alteração desta norma complementar pela administração não permite a aplicação de penalidades, cobrança de juros de mora e nem mesmo atualização do valor monetário da base de cálculo do tributo. Evidentemente, a obrigação de pagar tributo permanece intocável.

Art. 101. A vigência, no espaço e no tempo, da legislação tributária rege-se pelas disposições legais aplicáveis às normas jurídicas em geral, ressalvado o previsto neste Capítulo.

Art. 102. A legislação tributária dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios vigora, no País, fora dos respectivos territórios, nos limites em que lhe reconheçam extraterritorialidade os convênios de que participem, ou do que disponham esta ou outras leis de normas gerais expedidas pela União.

Art. 103. Salvo disposição em contrário, entram em vigor:

I - os atos administrativos a que se refere o inciso I do artigo 100, na data da sua publicação;

II - as decisões a que se refere o inciso II do artigo 100, quanto a seus efeitos normativos, 30 (trinta) dias após a data da sua publicação;

III - os convênios a que se refere o inciso IV do artigo 100, na data neles prevista.

MEIOS DE DEFESA NA EXECUÇÃO FISCAL:

Os embargos do devedor

Natureza jurídica e prazo:

Os embargos do devedor encontram previsão legal, no artigo 16, da Lei de Execuções Fiscais, de acordo com referido artigo devem ser oferecidos no prazo de 30 (trinta) dias, a contar das seguintes hipóteses: (a) da data da efetivação do depósito judicial, nos termos do artigo 32 da mesma Lei; (b) da data da juntada aos autos da prova da fiança bancária ou do seguro garantia; (c) da data da intimação da penhora efetivada em garantia do juízo. Destarte, é imprescindível que o executado garanta o juízo, para então oferecer esse meio de defesa.

A natureza jurídica dos embargos à execução é de ação autônoma, isto porque, atuam como uma ação absolutamente independente, tanto que autuados em apartado, entretanto logicamente se sujeitam à petição inicial, haja vista ser por conta da existência de referida peça a necessidade de oferecimento dos embargos.

Na sua aplicação, o executado pode abordar toda e qualquer matéria de defesa.

A legitimidade nos embargos do devedor

Os legitimados ativos para opor os embargos à execução fiscal, são aqueles elencados no artigo 4º, da Lei de Execução Fiscal, que na esfera da execução se encontram no pólo passivo, quais sejam: o devedor; o fiador; o espólio; a massa; o responsável nos termos da lei, por dívidas, tributárias ou não, de pessoas físicas ou pessoas jurídicas de direito privado e por fim os sucessores a qualquer título.

O que ocorre é uma inversão nos pólos, isto porque, o credor é o legitimado passivo nos embargos do devedor, enquanto na execução fiscal é legitimado ativo.

A Lei de execuções fiscais, em seu artigo 16, § 2º, descreve a matéria que pode ser alegada em sede de embargos à execução:

No prazo dos embargos, o executado deverá alegar toda matéria útil à defesa, requerer provas e juntar aos autos os documentos e rol de testemunhas, até três, ou, a critério do juiz, até o dobro desse limite.

Se os embargos versarem sobre matéria de direito, ou, sendo de fato a prova for exclusivamente documental, o juiz preferirá a sentença no prazo de 30 (trinta) dias, sem a necessidade de realização de audiência, é o que dispõe o art. 17, da Lei nº 6.830/80. a suspensão da execução fiscal em virtude da oposição de embargos tem como único fito impedir o prosseguimento dos atos executórios praticados contra o devedor, nada influindo na manutenção das medidas coercitivas indiretas postas pela fazenda credora.

Sob o fundamento do principio da especialidade o Superior Tribunal de Justiça pela sua 1ª seção, decidiu em caráter repetitivo que a apresentação de embargos não suspende de forma automática a execução, mas sim que incumbe ao executado provar ao juiz o perigo de lesão irreparável ou de difícil reparação caso haja expropriação dos bens dados em garantia (STJ - REsp: 1272827 PE 2011/0196231-6, Relator: Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES, Data de Julgamento: 22/05/2013, S1 - PRIMEIRA SEÇÃO, Data de Publicação: DJe 31/05/2013).

Exceção de pré-executividade

 

É válido transcrever o conceito da exceção de pré-executividade, de acordo com o entendimento do Superior Tribunal de Justiça:

A exceção de pré-executividade é espécie excepcional de defesa específica do processo de execução, admitida, conforme entendimento da Corte, nas hipóteses em que a nulidade do título possa ser verificada de plano, bem como quanto às questões de ordem pública, pertinentes aos pressupostos processuais e às condições da ação, desde que desnecessária a dilação probatória"

(REsp 915.503/PR, Rel. Ministro HÉLIO QUAGLIA BARBOSA, QUARTA TURMA, DJ 26/11/2007).

A exceção de pré-executividade vem cada vez mais, passando por modificações, o que está aumentando suas hipóteses de cabimento. Nos dias atuais, é possível dizer que, uma vez existindo prova pré-constituída, qualquer matéria pode ser alegada pela via de exceção.

Esse meio de defesa não admite dilação probatória destarte, o executado somente deve usar desse meio, com o objetivo de alegar determinada matéria de ordem pública que não foi reconhecida de ofício pelo magistrado, bem como, que dispense a necessidade de dilação probatória, devendo dessa forma, ser demonstrada de plano através de prova documental ou somente por uma análise minunciosa dos documentos que compõe os autos da execução fiscal.

 

FASE 2

 

PROCESSO ADMINISTRATIVO

1. O Procedimento Administrativo

A exigência tributária se deflagra com o lançamento tributário. Até que sobrevenha tal lançamento, os atos que o antecedem alinham-se em mero procedimento, ou seja, em sequência ordenada de atos com a finalidade de se atingir um fim, no caso, o da constituição do crédito tributário.

Esses atos tem início, em regra, em procedimentos de diligência e fiscalização e culminam na constituição do crédito tributário.

Até meados da década de 90, ditas atividades eram desenvolvidas de forma desintegrada, outorgando-se enorme discricionariedade ao agente fiscal para decidir quem seria fiscalizado e quando isso ocorreria.

Tal panorama teve profunda alteração, no âmbito federal, com a instituição do mandado de procedimento fiscal, que consiste em autorização administrativa, com destinatário e prazo certos, para que o agente fiscal possa exercer sua atividade administrativa tendente à exigência do tributo.

Atualmente, há três espécies de mandado de procedimento fiscal, cujo regramento encontra-se delineado Portaria RFB nº 3.014, de 29 de junho de 2011.

Pelo mandado de procedimento fiscal de fiscalização (MPF-F), autorizam-se as ações que objetivam a verificação do cumprimento das obrigações tributárias, por parte do sujeito passivo, relativas aos tributos administrados pela RFB, bem como da correta aplicação da legislação do comércio exterior, podendo resultar em lançamento de ofício com ou sem exigência de crédito tributário, apreensão de mercadorias, representações fiscais, aplicação de sanções administrativas ou exigências de direitos comerciais.

Pelo mandado de procedimento fiscal de diligência (MPF-D), por sua vez, são permitidas as ações destinadas a coletar informações ou outros elementos de interesse da administração tributária, inclusive para atender exigência de instrução processual.

Por fim, nos casos de flagrante constatação de contrabando, descaminho ou de qualquer outra prática de infração à legislação tributária ou de comércio exterior, em que o retardo do início do procedimento fiscal coloque em risco os interesses da Fazenda Nacional, pela possibilidade de subtração de prova, será emitido Mandado de Procedimento Fiscal Especial (MPF-E), no prazo de cinco dias, contado da data de início do procedimento, do qual será dada ciência ao sujeito passivo.

O MPF se extinguirá pela conclusão do procedimento fiscal, registrado em termo próprio, com ciência do sujeito passivo; e pelo decurso dos prazos de validade, sendo que, nesta última hipótese, o decurso do prazo não implicará nulidade dos atos praticados, podendo a autoridade responsável pela expedição do Mandado extinto determinar a emissão de novo MPF para a conclusão do procedimento fiscal (art. 15 da Portaria RFB nº 3.014/2011).

2. O Processo Administrativo

A fase processual irrompe-se a partir do momento em que o contribuinte podemanifestar expressamente sua oposição à pretensão tributária do Poder Público. Tal ocorre assim que é possível impugnar, no âmbito administrativo, o lançamento tributário.

A partir de então, o contribuinte vê-se amparado pela enorme gama de princípios processuais consagrados no âmbito constitucional, tais como o do devido processo legal, o do contraditório, o da ampla defesa, o do juiz natural etc.

A existência do processo administrativo está intimamente ligada à unilateralidade da atividade de constituição do crédito tributário e suas consequências, que vão desde a exigibilidade da dívida até a negativa de obtenção de certidão de regularidade fiscal.

Ato administrativo de semelhante envergadura demanda a possibilidade de sua revisão, que tem lugar com o exercício da função jurisdicional atípica outorgada ao Poder Executivo.

O processo administrativo é o meio pelo qual se assegura ao particular o exercício de seu direito de petição. Tal direito pressupõe a possibilidade de apresentação de pleito de maneira informal, sem os rigores típicos do processo judicial. Ademais, contempla o direito de produzir provas, a fim de convalidar os fatos narrados na peça e obriga o Poder Público a apresentar resposta fundamentada, em decisão sujeita a duplo grau de jurisdição e que deve ser comunicada de maneira efetiva ao interessado.

Esse processo é desdobrado em quatro fases. A primeira é a de instauração, que é seguida pela de instrução. Na sequência, há o julgamento, que pode ser desafiado por recurso.

3. Princípios comuns ao processo e ao procedimento

Embora haja essa clara distinção entre processo e procedimento administrativos, há princípios que regem ambas as fases, os quais serão abordados a seguir.

a) legalidade

Devem, processo e procedimento, estar pautados pela estrita observância do regramento que lhes é pertinente, o qual deve estabelecer todo o rito a ser seguido e as garantias asseguradas ao sujeito passivo.

Tal característica imprime ao processo e ao procedimento a necessária conotação objetiva que os forma, servindo, assim, como fundamento para a imparcialidade imperativa a tais fases.

b) vinculação

Mais do que observar a legalidade, o processo e o procedimento são regidos pela vinculação. Quer-se dizer, com isso, que os atos praticados pelo Poder Público no desenvolvimento de ambos são necessariamente vinculados, ou seja, sem qualquer margem a discricionariedades.

c) oficialidade

No âmbito administrativo impera o princípio da oficialidade, pelo qual o impulso do procedimento e do processo é ônus do Poder Público. Tal princípio se contrapõe ao da inércia, típico do direito processual civil.

d) verdade material

No curso do procedimento e do processo administrativos, deve a Administração Pública observar o princípio da verdade material. Segundo tal princípio, deve-se sempre buscar o esclarecimento dos fatos que envolvem a pretensão tributária do fisco. Tal princípio deve assumir papel de significativo relevo, a ponto de se sobrepor a eventuais preclusões administrativas quando ao direito de produzir provas com o propósito de esclarecer os fatos controvertidos. Em suma, se a lógica é descobrir a verdade em detrimento de presunções, tal deve ser a tônica a se adotar durante todo o curso do processo e do procedimento.

e) dever de investigação Sobretudo durante a fase procedimental, deve a Administração Pública observar o seu dever de investigação, ou seja, deve perscrutar todos os fatos relevantes. Para tanto, dispõe de expressa prerrogativa constitucional de fiscalizar, prevista no art. 145, § 1o, bem como de todo o regramento da matéria no âmbito infraconstitucional, especificamente nos artigos 194 a 200 do Código Tributário Nacional.

Tal prerrogativa, entretanto, não é ilimitada. Deve o Poder Público observar direitos fundamentais previstos na Constituição, como os da intimidade, da inviolabilidade de residência, de dados e de comunicações telefônicas e telegráficas, tudo nos termos da lei.

4. Princípios do procedimento tributário

Há princípios, por sua vez, que regem apenas a fase do procedimento administrativo, os quais serão abordados a seguir.

a) inquisitoriedade

Antes de constituído o crédito tributário, o procedimento administrativo tributário rege-se pela inquisitoriedade, o que significa que a Administração Pública tem a prerrogativa de investigar o particular sem que, para tanto, irradiem-se desde então os direitos de natureza processual previstos no texto constitucional, como a ampla defesa, o contraditório etc.

Tais direitos deverão ser exercidos apenas em um segundo momento, quando houver o lançamento; antes disso, sequer há pretensão fiscal formalizada, o que priva o contribuinte do direito de interferir em tal procedimento.

b) cientificação

Dispõe o texto constitucional, no inciso XXXIII do art. 5o, que “todos têm direito a receber dos órgãos públicos informações de seu interesse particular, ou de interesse coletivo ou geral, que serão prestadas no prazo da lei, sob pena de responsabilidade, ressalvadas aquelas cujo sigilo seja imprescindível à segurança da sociedade e do Estado”.

Em decorrência de tal previsão constitucional, é direito do contribuinte ter ciência de qualquer atividade administrativa que diga respeito a assuntos que repercutam sobre a sua esfera jurídica.

c) formalismo moderado

A tônica da atividade administrativa tributária consiste em buscar sempre assegurar o ambiente mais afeito possível à busca de todos os elementos que contribuem para a definição dos fatos que envolvem a exigência tributária.

Não por outra razão, o Decreto 70.235/72, que rege o processo administrativo tributário federal estabelece que os atos e termos processuais conterão somente o indispensável à sua finalidade e não devem conter elementos que comprometam a fidelidade e a certeza de seu conteúdo.

Tal previsão encontra ressonância na lógica estabelecida pela lei que rege o processo administrativo federal, a Lei 9.784/99. Lá se prevê que os atos administrativos não dependem de forma determinada, salvo quando lei em sentido formal e material trouxer regramento formal para tal ato. Em consequência, previsões infralegais de observância de certas formalidades, comuns nos processos de compensação, por exemplo, são írritas e devem ser afastadas.

d) fundamentação

Embora o texto constitucional não exija textualmente a fundamentação dos atos administrativos, tal exigência deriva, sobretudo, do dever da Administração Pública de motivar os seus atos.

Por conta disso, o art. 2o, VII, da Lei 9.784/99 dispõe ser obrigatória a indicação dos pressupostos de fato e de direito nas decisões administrativas.

e) celeridade

Em princípio, o contribuinte não tem propriamente interesse que a marcha do procedimento e do processo administrativo tributário seja veloz, haja vista que, nos termos do inciso III do artigo 151 do Código Tributário Nacional, as reclamações e os recursos administrativos suspendem a exigibilidade do crédito tributário controvertido, nos termos da lei.

A remissão aos termos da lei, todavia, bem indica que há situações versadas de modo distinto, nas quais as manifestações administrativas não impedem a exigência do tributo. Para tais situações, o contribuinte tem efetivo interesse em ter o desfecho administrativo de seu processo da forma mais breve possível. De mais a mais, é possível que o contribuinte não considere conveniente suportar o estado de incerteza inerente ao desenvolvimento do procedimento e do processo tributários.

A fim de evitar que tal mora venha a prejudicar o contribuinte, o inciso LXXVIII do art. 5o da Constituição dispõe que “a todos, no âmbito judicial e administrativo, são assegurados a razoável duração do processo e os meios que garantam a celeridade de sua tramitação”.

f) gratuidade

A rigor, é de interesse da própria Administração Pública promover a exigência tributária apenas nas hipóteses em que a exação é efetivamente devida. Trata-se de mais uma faceta de sua atuação, sempre pautada pelo princípio da legalidade.

Corolário dessa característica é a gratuidade do processo administrativo, prevista expressamente no art. 2o, XI, da Lei 9.784/99, que versa sobre o processo administrativo federal.

5. Princípios do processo tributário

Por fim, há princípios aplicáveis apenas na fase processual, os quais serão apresentados doravante.

a) devido processo legal

A cláusula do devido processo legal é prevista constitucionalmente e tem duas vertentes, a em sentido material e a em sentido processual.

Deriva do devido processo legal em sentido processual o direito do contribuinte aos demais princípios processuais previstos no texto constitucional, tais como o do contraditório, o da ampla defesa, o do juiz natural etc.

b) contraditório

Deriva do princípio do contraditório o direito do contribuinte de se manifestar sempre que encartado ao processo novo documento, quer se trate de decisão administrativa, de prova produzida etc.

c) ampla defesa

Além de ter a prerrogativa de se manifestar sempre que encartados novos elementos aos autos, o contribuinte também dispõe do direito de produzir todas as espécies de provas tendentes a afastar a exigência que lhe é imposta, bem como de deduzir todas as alegações que entender pertinentes.

d) duplo grau

Ao consagrar o direito ao contraditório e à ampla defesa, a Constituição oferta ao jurisdicionado “os meios e recursos a ela inerentes”.

Deriva de tal previsão o princípio constitucional do duplo grau de jurisdição, segundo o qual o jurisdicionado teria direito a ver a sua pretensão apreciada, ao menos, por dois juízos de distinta hierarquia.

Como qualquer princípio, todavia, é passível de ser afastado em determinadas hipóteses. No âmbito judicial sequer se cogita, por exemplo, de um novo grau de jurisdição para os processos de competência originária do Supremo Tribunal Federal. Na mesma linha, no âmbito administrativo os processos de perdimento de mercadorias importadas não dispõem do direito ao duplo grau. Já nos de compensações consideradas não declaradas, o direito a essa revisão é considerado discutível.

e) juiz natural

Assegura a Constituição, ainda, que ninguém será processado e julgado senão pelo juiz competente.

Tal previsão consagra o princípio do juiz natural e, com isso, impede que haja alterações na competência para a apreciação do processo administrativo após a sua instauração.

6. O processo administrativo decorrente de lançamento tributário Uma vez constituído o crédito tributário no âmbito federal, faculta-se ao contribuinte a apresentação de impugnação, o que dá início à fase processual no âmbito administrativo.

O processo administrativo tributário federal é regulado pelo Decreto 70.235/72 e sofre influxos da Lei 9.784/99, legislação mais recente que regula o processo administrativo federal.

O crédito tributário que dá margem à instauração do processo administrativo federal pode ter origem tanto em um auto de infração quanto em uma notificação de lançamento. O auto de infração é o instrumento adotado quando se reputa que o contribuinte transgrediu a lei tributária; a notificação de lançamento, por sua vez, é o meio empregado nas hipóteses em que a constituição do crédito tributário se dá de forma ordinária, espontânea, mediante mero cumprimento da legislação nas hipóteses em que há a previsão de que o tributo seja lançado de ofício.

Para as hipóteses de auto de infração, prevê o art. 10 do Decreto 70.235/72 ser obrigatório conter a qualificação do autuado, o local, a data e a hora da lavratura, a descrição do fato, a disposição legal infringida e a penalidade aplicável, a determinação da exigência e a intimação para cumpri-la ou impugná-la no prazo de trinta dias e a assinatura do autuante e a indicação de seu cargo ou função e o número de matrícula.

Já para a notificação de lançamento, estabelece o art. 11 do referido diploma como requisitos a qualificação do notificado, o valor do crédito tributário e o prazo para recolhimento ou impugnação, a disposição legal infringida, se for o caso e a assinatura do chefe do órgão expedidor ou de outro servidor autorizado e a indicação de seu cargo ou função e o número de matrícula.

Então, a possibilidade de apresentação de impugnação pelo sujeito passivo, o que deve ocorrer em trinta dias e mencionar a autoridade julgadora a quem é dirigida, a qualificação do impugnante, os motivos de fato e de direito em que se fundamenta, os pontos de discordância e as razões e provas que possuir, as diligências ou perícias que o impugnante pretenda sejam efetuadas, expostos os motivos que as justifiquem, com a formulação dos quesitos, bem como se a matéria impugnada foi submetida à apreciação judicial.

Portanto, que a fase postulatória no âmbito administrativo já aglutina grande parte da instrutória, na medida em que demanda do sujeito passivo a especificação das provas que pretende produzir, de forma detalhada e fundamentada.

Outrossim, em mitigação ao princípio da verdade material, o art. 17 do Decreto 70.235/72 prevê o ônus da impugnação especificada, tal qual ocorre no processo civil, ao dispor ser dever do contribuinte, impugnar de forma específica tudo o quanto tenha a se insurgir quanto ao lançamento questionado administrativamente.

Acaso seja deferido o pedido de produção de prova pericial formulado pelo sujeito passivo, competirá à autoridade designar auditor fiscal para fazer a perícia por parte da União, cabendo ao contribuinte igualmente designar perito para que elabore a sua própria perícia.

A primeira decisão no processo administrativo fiscal federal é colegiada, competindo à Delegacia Regional de Julgamento. Caso o lançamento não seja mantido na íntegra, haverá reexame necessário a ser apreciado pelo Conselho de Contribuintes; ao contribuinte que pretender reformar o acórdão da Delegacia Regional de Julgamento, por sua vez, é facultada a interposição de recurso voluntário.

Dito recurso será apreciado por Turma do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF). Caso o acórdão proferido na hipótese adote entendimento divergente do proferido por outro órgão fracionário no âmbito do aludido tribunal, será cabível a interposição de recurso especial tanto pelo sujeito ativo quanto pelo passivo.

O recurso especial deve passar por um exame preliminar de admissibilidade. Se admitido, será apreciado pela Câmara Superior de Recursos Fiscais do CARF; se inadmitido, o feito transitará em julgado, pois não é cabível recurso contra essa negativa de trânsito do especial.

Enquanto o feito estiver em curso, restará suspensa a exigibilidade da dívida controvertida, nos termos do inciso III do artigo 151 do Código Tributário Nacional. Com o encerramento da discussão no âmbito administrativo, caso o lançamento seja mantido integral ou parcialmente, os valores se tornarão exigíveis e serão, oportunamente, encaminhados para inscrição em dívida ativa com a finalidade de posterior ajuizamento de execução fiscal.

7. O processo administrativo decorrente de compensação promovida pelo contribuinte De acordo com o art. 170 do Código Tributário Nacional, pode o contribuinte promover a compensação de débitos tributários com créditos da mesma natureza.

Tal espécie de extinção da dívida tributária foi originariamente regulada pela Lei 8.383/91 e atualmente encontra-se regrada pelo art. 74 da Lei 9.430/96, com as substanciais alterações que lhe foram promovidas pela Lei 10.637/02 e diplomas posteriores. No âmbito infralegal, a Instrução Normativa 900/08 consolida a legislação relativa à compensação tributária federal.

Atualmente, a compensação deve ser promovida espontaneamente pelo contribuinte, mediante a entrega de declaração de compensação. Tal procedimento é efetivado eletronicamente, mediante o envio de formulário denominado PER/DCOMP (Pedido Eletrônico de Restituição/Declaração de Compensação).

Uma vez apresentada a compensação, considera-se extinto o tributo que se pretende quitar, nos termos do § 2o do art. 74 da Lei 9.430/96.

A própria Lei 9.430/96 estabelece uma série de hipóteses em que não é permitida a compensação pelo contribuinte. São elas: o saldo a restituir apurado do Imposto de Renda da Pessoa Física, os débitos de tributos devidos na Importação, os débitos que já tenham sido encaminhados para inscrição em Dívida Ativa, o débito parcelado, o débito que já tenha sido objeto de compensação não homologada, o valor objeto de pedido de restituição já indeferido, a compensação com crédito de terceiros, com crédito-prêmio de IPI, com crédito oriundo de título público, os decorrentes de decisão judicial não transitada em julgado, os que não se refiram a tributos administrados pela

Receita Federal e os que tiverem como fundamento a alegação de inconstitucionalidade de lei, exceto nos casos em que a lei tenha sido declarada inconstitucional em controle concentrado, por súmula vinculante ou com ou execução suspensa pelo Senado Em tais hipóteses, a compensação deverá ser considerada não declarada pela autoridade administrativa; para as demais, caso o Fisco não esteja de acordo com a compensação promovida deve considerá-la não homologada.

Para as hipóteses de compensações não homologadas, ou seja, aquelas em que a compensação, a priori, é admissível, o contribuinte pode interpor manifestação de inconformidade contra a decisão que deixa de homologar o encontro de contas. Tal recurso tem efeito suspensivo e, uma vez julgado, pode dar margem, inclusive, à interposição do mesmo recurso especial previsto para as hipóteses de processo administrativo decorrente de lançamento tributário, a ser apreciado pelo Conselho Administrativo de Recursos Fiscais.

Já para os casos de compensações não declaradas, a lei estabelece expressamente não caber manifestação de inconformidade, bem como os recursos que a sucedem. Diante de tal panorama, discute-se se seria cabível o recurso inominado previsto pela Lei 9.784/99, que regula o processo administrativo federal não tributário, ou se não haveria qualquer forma de impugnação. Ainda que se entenda cabível a interposição de recurso, prevalece entendimento no sentido de que tal insurgência não suspende a exigibilidade do crédito tributário, razão pela qual os débitos podem ser encaminhados imediatamente para cobrança em tal hipótese.

8. Processo Administrativo Federal de Consulta

a) Introdução

O processo administrativo de consulta é o meio de que o contribuinte dispõe para dirimir dúvidas sobre interpretação da legislação tributária e aduaneira, relativos aos tributos administrados pela Receita Federal do Brasil e sobre a classificação fiscal de mercadorias.

Tal processo está disciplinado na Instrução Normativa RFB nº 740/2007 e na Lei nº 11.457/2007, que tratou, dentre outros assuntos, dos processos administrativos de consulta referentes às contribuições previdenciárias. Os artigos 88 a 102 do Decreto nº 7.574/2011, por sua vez, também tratam desse tema apresentando regras referentes ao processo de consulta.

b) Legitimidade

De acordo com o art. 2º da IN RFB nº 740/2007 c/c art. 88 do Decreto nº 7.574/2011, a consulta poderá ser formulada por: i) sujeito passivo de obrigação tributária principal ou acessória; ii) órgão da administração pública; iii) entidade representativa de categoria econômica ou profissional.

c) Requisitos

A consulta deverá sempre ser formulada por escrito, dirigida à Coordenação-Geral de Tributação - Cosit, à Coordenação-Geral da Administração Aduaneira - Coana ou à SRRF, mediante petição e apresentada na unidade da RFB do domicílio tributário do consulente, atendendo aos seguintes requisitos: a) identificação do consulente; b) na consulta apresentada pelo sujeito passivo, declaração de que: b.1) não se encontra sob procedimento fiscal iniciado ou já instaurado para apurar fatos que se relacionem com a matéria objeto da consulta; b.2) não está intimado a cumprir obrigação relativa ao fato objeto da consulta; b.3) o fato nela exposto não foi objeto de decisão anterior, ainda não modificada, proferida em consulta ou litígio em que foi parte o interessado; c) circunscrever-se a fato determinado, com descrição detalhada do seu objeto e indicação das informações necessárias à elucidação da matéria; d) indicação dos dispositivos que ensejaram a apresentação da consulta, bem como dos fatos a que será aplicada a interpretação solicitada.

No que se refere à consulta sobre a classificação fiscal de mercadorias, além dos requisitos expostos acima, deverão ser fornecidas pelo consulente, necessariamente, as seguintes informações sobre o produto: a) nome vulgar, comercial, científico e técnico; b) marca registrada, modelo, tipo e fabricante; c) função principal e secundária; d) princípio e descrição resumida do funcionamento; e) aplicação, uso ou emprego; f) forma de acoplamento de motor a máquinas ou aparelhos, quando for o caso; g) dimensões e peso líquido; h) peso molecular, ponto de fusão e densidade, para produtos do Capítulo 39 da Nomenclatura Comum do Mercosul (NCM); i) forma (líquido, pó, escamas, etc.) e apresentação (tambores, caixas, etc, com respectivas capacidades em peso ou em volume); j) matéria ou materiais de que é constituída a mercadoria e suas percentagens em peso ou em volume; k) processo detalhado de obtenção; e l) classificação adotada e pretendida, com os correspondentes critérios utilizados.

d) Competência – Procedimento

Apresentada a consulta, compete à unidade da RFB do domicílio tributário do consulente: a) verificar se na formulação da consulta foram observados, conforme o caso, os requisitos indicados nos parágrafos anteriores; b) orientar o interessado quanto à maneira correta de formular a consulta, no caso de inobservância de alguns dos requisitos exigidos;

c) organizar o processo e encaminhar à Superintendência Regional da Receita Federal do Brasil a que estiver subordinado, desde que tenham sido atendidas as formalidades previstas; d) dar ciência ao consulente da decisão da autoridade competente e adotar as medidas adequadas à sua observância; e e) receber os recursos de divergência interpostos contra decisões proferidas nos processos de consulta e encaminhá-los à Divisão de Controle Aduaneiro (Diana) da SRRF, quando se tratar de classificação de mercadorias, ou à Divisão de Tributação (Disit) da SRRF, nos demais casos.

Compete à Disit da SRRF: a) proceder ao exame do processo e adotar as providências necessárias ao seu saneamento; b) preparar a minuta da Solução de Consulta ou do Despacho Decisório que declarar sua ineficácia, quando a solução da consulta for de competência da SRRF; c) encaminhar o processo à Cosit, quando se tratar de consulta cuja solução seja de competência dessa Coordenação-Geral; d) encaminhar à Cosit os processos relativos a recursos de divergência e a representação contra soluções de consulta sobre interpretação da legislação tributária.

Por sua vez, internamente, compete às divisões da Cosit: a) proceder ao exame do processo e adotar as providências necessárias ao seu saneamento; b) preparar a minuta da Solução de Consulta ou do Despacho Decisório que declarar a ineficácia da consulta, quando a solução for de competência da Cosit; e c) preparar a minuta da Solução de Divergência, nos casos de recursos de divergência e de representações interpostos contra Soluções de Consulta.

A solução da consulta ou a declaração de sua ineficácia compete à:

a) Cosit, no caso de consulta sobre interpretação da legislação tributária formulada por órgão central da administração pública federal ou por entidade representativa de categoria econômica ou profissional de âmbito nacional, em nome de seus associados ou filiados e sobre preços de transferência de que tratam os artigos 18 a 24 da Lei nº 9.430, de 27 de dezembro de 1996;

b) Coana, no caso de consulta sobre classificação de mercadorias formulada por órgão central da administração pública federal ou por entidade representativa de categoria econômica ou profissional de âmbito nacional, em nome de seus associados ou filiados;

c) SRRF nos demais casos.

e) Consulta Eficaz e Ineficaz Na consulta eficaz – ou seja, aquela que atende aos requisitos mínimos estipulados pela legislação de regência – será proferida Solução de Consulta que conterá: a) identificação do órgão expedidor, número do processo, nome, CNPJ ou CPF, e domicílio tributário do interessado; b) número da Solução de Consulta, assunto e ementa; c) relatório da consulta; d) fundamentos legais; e) conclusão; e f) ordem de intimação.

Relativamente à Consulta eficaz: a) se formulada antes do prazo legal para recolhimento de tributo, impede a aplicação de multa de mora e de juros de mora, relativamente à matéria consultada, a partir da data de sua protocolização até o trigésimo dia seguinte ao da ciência, pelo consulente, da Solução de Consulta; b) quando a solução da consulta implicar pagamento, este deve ser efetuado até o trigésimo dia seguinte ao da ciência, pelo consulente, da Solução de Consulta; c) os efeitos da consulta que se reportar a situação não ocorrida, somente se aperfeiçoarão se o fato concretizado for aquele sobre o qual versou a consulta previamente formulada; d) os efeitos da consulta formulada pela matriz da pessoa jurídica estender-se-ão aos demais estabelecimentos; e) no caso de consulta formulada por entidade representativa de categoria econômica ou profissional em nome dos associados ou filiados, os efeitos somente os alcançarão depois de cientificada a consulente da solução da consulta.

A consulta não suspende o prazo para recolhimento de tributo, retido na fonte ou autolançado, antes ou depois de sua apresentação, nem para entrega de declaração de rendimentos ou cumprimento de outras obrigações acessórias.

Na hipótese de alteração de entendimento expresso em Solução de Consulta, ou havendo divergência de conclusões entre soluções de consultas relativas a uma mesma matéria, fundadas na mesma norma jurídica, proferida pela mesma autoridade administrativa, poderá a decisão ser revista pela autoridade que a proferiu. A nova orientação alcança apenas os fatos geradores que ocorrerem após a sua publicação na Imprensa Oficial ou após a ciência do consulente, exceto se a nova orientação lhe for mais favorável, caso em que esta atingirá, também, o período abrangido pela solução anteriormente dada.

Na hipótese de alteração ou reforma, de ofício, de Solução de Consulta sobre classificação de mercadorias, aplicar-se-ão as conclusões da solução alterada ou reformada em relação aos atos praticados até a data em que for dada ciência ao consulente da nova orientação.

Por outro lado, não produz efeitos a consulta formulada: a) com inobservância dos requisitos indicado no tópico 8.3; b) em tese, com referência a fato genérico, ou, ainda, que não identifique o dispositivo da legislação tributária sobre cuja aplicação haja dúvida; c) por quem estiver intimado a cumprir obrigação relativa ao fato objeto da consulta; d) sobre fato objeto de litígio, de que o consulente faça parte, pendente de decisão definitiva nas esferas administrativa ou judicial; e) por quem estiver sob procedimento fiscal, iniciado antes de sua apresentação, para apurar os fatos que se relacionem com a matéria consultada; f) quando o fato houver sido objeto de solução anterior proferida em consulta ou litígio em que tenha sido parte o consulente, e cujo entendimento por parte da administração não tenha sido alterado por ato superveniente; g) quando o fato estiver disciplinado em ato normativo, publicado na Imprensa Oficial antes de sua apresentação; h) quando versar sobre constitucionalidade ou legalidade da legislação tributária; i) quando o fato estiver definido ou declarado em disposição literal da lei; j) quando o fato estiver definido como crime ou contravenção penal; k) quando não descrever, completa e exatamente, a hipótese a que se referir, ou não contiver os elementos necessários à sua solução, salvo se a inexatidão ou omissão for escusável, a critério da autoridade julgadora.

f) Recurso Especial

Havendo divergência de conclusões entre soluções de consultas relativas à mesma matéria, fundada em idêntica norma jurídica, cabe recurso especial, sem efeito suspensivo.

O recurso pode ser interposto pelo destinatário da solução divergente, no prazo de 30 dias contados da ciência da solução ou da publicação da solução que gerou a divergência, cabendo-lhe comprovar a existência das soluções divergentes sobre idênticas situações, mediante a juntada dessas soluções publicadas.

O juízo de admissibilidade do recurso será exercido pela SRRF do domicílio tributário do recorrente, não cabendo recurso do despacho denegatório da divergência.

O sujeito passivo que tiver conhecimento de solução divergente daquela que esteja observando, em decorrência de resposta a consulta anteriormente formulada sobre idêntica matéria, poderá adotar o procedimento previsto acima, no prazo de trinta dias contados da respectiva publicação.

Da Solução de Divergência será dada ciência imediata ao destinatário da solução reformada, aplicando-se seus efeitos a partir da data da ciência, observado, conforme o caso:

a) na hipótese de alteração de entendimento expresso em Solução de Consulta, a nova orientação alcançará apenas os fatos geradores que ocorrerem após a sua publicação na Imprensa Oficial ou após a ciência do consulente, exceto se a nova orientação lhe for mais favorável, caso em que esta atingirá, também, o período abrangido pela solução anteriormente dada; ou, b) na hipótese de alteração ou reforma, de ofício, de Solução de Consulta sobre classificação de mercadorias, aplicar-se-ão as conclusões da solução alterada ou reformada em relação aos atos praticados até a data em que for dada ciência ao consulente da nova orientação.

g) Dever de Representação

Qualquer servidor da administração tributária que tenha conhecimento de Soluções de Consulta divergentes sobre a mesma matéria deve, a qualquer tempo, formular representação ao chefe do órgão que solucionou a consulta, indicando as soluções divergentes.

Por fim,

Rousseau afirmava que a liberdade natural do homem, seu bem-estar e sua segurança seriam preservados através do contrato social.

O pensador avaliava que da mesma forma como um indivíduo poderia tentar fazer prevalecer sua vontade sobre a vontade coletiva, assim também o Estado poderia subjugar a vontade geral. Dessa forma, se o Estado tinha sua importância, ele não seria soberano por si só, mas suas ações deveriam ser dadas em nome da soberania do povo, fato que sugere uma valorização da democracia no pensamento de Rousseau.

Assim, concluo, que a instituição dos impostos, para permitir a arrecadação de verbas necessárias a proporcionar o dever que o Estado tem, de disponibilizar a dignidade da pessoa humana, desde que distribuída essa obrigação de contribuir, de forma justa e equilibrada, com razoabilidade, pensando as condições de cada contribuinte, enquanto colaborador do crescimento social, é compatível com a forma de viver no Estado Democrático de Direito.

 

Richard Manso.:

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